Налоговая инспекция доначислила компании налог на прибыль и НДС, выявив формальный документооборот с «техническими» контрагентами. Фактически работы были выполнены силами самой компании и нелегальных работников. Компания попыталась обжаловать решение инспекции. Суды отменили доначисления по налогу на прибыль, указав на занижение инспекцией реальных затрат при налоговой реконструкции. ВС занял иную позицию.
С 2018 по 2020 год компания (ООО «Вокфорс» из группы компаний «Мегатэкс») выполняла подрядные работы, оказывала услуги по уборке территории и клининговые услуги для нескольких заказчиков. Согласно первичным документам, она привлекала для этого 11 субподрядных организаций.
В 2022 году налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку и выявила, что первичные документы содержат недостоверные сведения, субподрядчики – это «технические» организации из той же группы компаний. Для выполнения работ в основном использовались трудовые ресурсы компании — граждане РФ и иностранные граждане (как официально трудоустроенные, так и без официального оформления).
В итоге инспекция посчитала, что компания завысила расходы при расчете налога прибыль, включив в них 507 млн рублей затрат по операциям с субподрядчиками. Инспекция учла только 31 млн рублей затрат:
- на заработную плату и страховые взносы официальных работников субподрядчиков, и
- на приобретение субподрядчиками спецодежды (в обоих случаях исходя из доли компании в общем объеме их выручки).
Кроме того, по мнению инспекции, компания необоснованно предъявила НДС к вычету на основании счетов-фактур, выставленных субподрядчиками.
В 2023 году инспекция приняла решение о привлечении компании к ответственности и доначислила ей (с учетом изменений, внесенных вышестоящим налоговым органом):
- налог на прибыль – 91,9 млн рублей за 2018-2020 годы;
- НДС – 95,8 млн рублей за 2018-2020 годы;
- штраф – 11,8 млн рублей за неуплату налога на прибыль;
- штраф – 9,5 млн рублей за неуплату НДС.
Компания обратилась в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции. Она ссылалась на то, что налоговая:
- некорректно рассчитала затраты на трудовые ресурсы субподрядчиков (исходя из доли реализации в адрес компании), это не соответствует фактическим объемам трудозатрат;
- не учла затраты на зарплату для неоформленных сотрудников и иные затраты, например, на получение разрешительной документации для иностранных граждан, аренду, организацию питания, обеспечение условий проживания, медицинское обслуживание.
Позиция судов
Суды трех инстанций частично удовлетворили требования компании: они признали решение инспекции недействительным в части доначисления налога на прибыль и штрафа за его неуплату.
Суды решили, что налогоплательщик вправе учесть в расходах большую сумму затрат контрагентов с применением расчетного метода (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК).
Расчет затрат контрагентов, осуществленный налоговым органом (исходя из доли реализации в адрес компании), не позволяет полностью учесть трудовые ресурсы, необходимые для выполнения всего объема работ на объектах заказчиков.
Компания представила заключение специалиста, подтверждающее размер затрат, исходя из трудоемкости и рыночной стоимости услуг. Этот размер сопоставим с размером затрат, учтенных для целей налогообложения.
Что касается НДС, суды установили умышленное создание схемы фиктивного документооборота и признали доначисление НДС законным.
Позиция ВС
СКЭС ВС решила:
- в части налога на прибыль — отменить все судебные акты и отказать компании;
- в части НДС — оставить судебные акты без изменения.
Коллегия сделала следующие выводы.
«Теневые затраты» не могут признаваться обоснованными. Затраты в виде денежных средств, перечисленных «техническим» организациям и иным лицам, действующим вне рамок законного хозяйственного оборота, в том числе не уплачивающим налоги при совершении операций, не могут рассматриваться как расходы, необходимые для ведения деятельности.
Издержки на привлечение таких лиц не являются экономически оправданными затратами, даже если налогоплательщик счел их привлечение целесообразным и эффективным для получения дохода. Иное нарушало бы интересы государства, связанные с противодействием налоговым злоупотреблениям, и создавало бы неправильные финансовые стимулы поведения участников оборота.
Легализация «теневых» затрат через расчетный метод не допускается. Легализация затрат налогоплательщика в виде денежных средств, перечисленных «техническим» компаниям на основании недостоверных (фиктивных) первичных документов, путем применения расчетного способа определения налога не допускается.
Налоговая реконструкция допустима только при раскрытии реального исполнителя. Налоговая реконструкция обязательств по налогу на прибыль организаций при умышленном взаимодействии недобросовестного налогоплательщика с контрагентами, привлеченными лишь для вида, допустима только при установлении фактического исполнителя по сделке и реальных параметров исполнения.
Расходы на нелегальную рабочую силу нельзя подтвердить заключением специалиста. Нельзя уменьшать налог на прибыль, опираясь на неподтвержденные данные и мнение специалиста о затратах на нелегальных работников. Заключение специалиста является лишь элементом позиции стороны и не имеет для суда заранее установленной силы. Предполагаемая экономическая оправданность некоторых недоказанных расходов не может влиять на исчисление налога на прибыль организаций.
Превышение доначислений над показателями рентабельности не свидетельствует о незаконности решения инспекции. Несоразмерность расчета, произведенного инспекцией, официальным среднеотраслевым показателям рентабельности деятельности не опровергает правомерность доначислений, а является следствием действий самого налогоплательщика, который привлекал ресурсы из теневого сектора экономики.
Бремя доказывания размера реально понесенных расходов лежит на налогоплательщике. ВС напомнил о стандартном распределении бремени доказывания:
- налоговый орган доказывает вменяемый дополнительный доход и величину налоговой базы;
- налогоплательщик доказывает факт и размер расходов, вычетов, льгот.
Компания не представила в суд дополнительных первичных документов, которые не были бы приняты налоговым органом.
Определение ВС от 31.03.2026 № 307-ЭС25-11805 по делу № А56-83561/2023
КОММЕНТАРИЙ ЭКПЕРТА
Мария Кабанова,
советник, глава практики налогообложения SEAMLESS Legal
Рассмотрение СКЭС ВС дела ООО «Вокфорс» (№ А56-83561/2023) вернуло на повестку вопросы определения пределов налоговой выгоды для операций с участием так называемых «технических» компаний. Несмотря на накопленный массив практики, подходы к данной категории дел продолжают эволюционировать, в том числе в части допустимости налоговой реконструкции.
Традиционно ключевым элементом реконструкции выступало установление реальных налоговых обязательств налогоплательщика исходя из действительных хозяйственных операций.
Нижестоящие судебные инстанции в деле «Воркфорс» следовали этой логике. Несмотря на признание виновности налогоплательщика в умышленном привлечении сомнительных контрагентов, суды подтвердили необходимость проведения реконструкции, поскольку налоговый орган установил фактические обстоятельства дела, что, по мнению судов, опосредовало возможность применения расчетного метода для определения реальных налоговых обязательств.
Однако СКЭС ВС развернула позицию нижестоящих инстанций, указав на недопустимость самой идеи «налогового компромисса» в ситуациях, когда налогоплательщик сознательно конструирует схему с использованием «технических» компаний.
Особый интерес в данном решении представляет именно «obiter dictum» суда. В частности, суд рассуждает о недопустимости создания фискальных преимуществ для «теневого» сектора экономики, а также о бремени налогоплательщика при доказывании фактических обстоятельств. Интересно, что ранее подобные подходы можно было встретить, в первую очередь, при оспаривании вычетов «входного» НДС, в то время как для признания расходов зачастую достаточно было установить фактические обстоятельства.
В данном же решении суд фактически ставит признание расходов для целей налога на прибыль в зависимость от добросовестности налогоплательщика и соблюдения смежного регулирования. В частности, отмечается, что «теневая» занятость, имевшая место в рассматриваемой ситуации, не только приводит к выпадающим доходам бюджета по НДФЛ и страховым взносам, но и затрагивает базовые гарантии работников, в том числе в сфере охраны труда и соблюдения трудового законодательства.
Подобная «проницаемость» налоговых последствий для смежных отраслей регулирования становится устойчивой тенденцией: аналогичный подход можно наблюдать, например, в вопросах признания расходов на интернет-рекламу, которые с недавнего времени прямо поставлены законодателем в зависимость от соблюдения отраслевых требований.
Данный подход не выглядит таким уж революционным, и соответствует общей тенденции на обеление экономики. На практике, однако, он может создавать дополнительные риски и для тех компаний, которые самостоятельно не конструируют «серые» схемы, а, скорее, становятся их невольными участниками – например, ввиду недостаточной осмотрительности при выборе контрагентов.
При буквальном прочтении выводов ВС, даже при наличии реальной хозяйственной операции и ее экономического содержания, учет расходов может быть поставлен под сомнение, если выявлены признаки участия в проблемной цепочке. Это особенно чувствительно для отраслей, связанных с аутсорсингом персонала, где риски переквалификации операций традиционно высоки.
Фактически, позиция СКЭС ВС формирует еще более жесткий стандарт доказывания и усиливает требования к налогоплательщикам, в том числе при выборе контрагентов. В отсутствие «страховки» в виде права на реконструкцию, акцент смещается на превентивный контроль. Это, в свою очередь, снова повышает роль налоговой функции в разработке и контроле соблюдения стандартов взаимодействия с контрагентами и подтверждения реальности хозяйственных операций.
Читайте также
Налоговая реконструкция: как складывается позиция налоговых органов и судов?
Компании сталкиваются с тем, что налоговая реконструкция проводится не всегда даже при наличии документов о реальных параметрах спорных сделок, либо...
Налоговая реформа. Что изменится в 2026 году?
НДС увеличится до 22%. Предельный размер дохода, при котором плательщик УСН обязан платить НДС, снизят с 60 млн до 20...
ВС: нельзя автоматически зачесть НПД в счет НДФЛ при переквалификации отношений в трудовые
Компания искусственно заключала договоры с самозанятыми вместо оформления трудовых договоров. Налоговая инспекция доначислила НДФЛ и штраф без учета налога на...
Работа с самозанятыми: как исключить налоговые риски и штрафы?
Что может грозить компании, которая заключает договор с самозанятым? Как подстраховаться от налоговых рисков и штрафов при работе с самозанятыми?...
